חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963 (להלן – "החוק") הוא החוק אשר מסדיר את אופן גביית המס בעסקאות מקרקעין בישראל. החוק מטיל מס שבח על מוכר מקרקעין, החל על הרווח הריאלי מעסקת המכר ומס רכישה על רוכש המקרקעין, אשר חל על כל שווי המקרקעין במועד הרכישה בשיעורים המפורטים בחוק. החוק עבר ועובר מידי פעם תיקוני חקיקה, המשפיעים על כלל המחזיקים, בהווה ובעתיד, נכסי נדל"ן בישראל.
התיקון המהותי האחרון היה תיקון 76 לחוק (להלן: "תיקון 76"), אשר חלקו נכנס לתוקף במהלך
חודש אוגוסט 2013 ומרביתו בראשית שנת 2014. תיקון 76 יצר מהפכה של ממש בסוגיית מס השבח, כאשר בעבר ניתן היה למכור כל 4 שנים דירה ולקבל בגינה פטור ממס ואילו בעקבות תיקון 76, הפטור ממס שבח מוענק רק לבעלי דירה יחידה (בתנאים מסוימים וייחודיים גם אם אין זו דירה יחידה). כפועל יוצא מכך, נוצר מצב בו בעלים של יותר מדירה אחת, בעת מכירת אחת הדירות, בד"כ יהיו חייבים במס שבח.
בנוסף, ראוי להזכיר, כי בעלים של נכסי מקרקעין בישראל, כגון: מגרש, חנות, מחסן וכו' (אשר אינם דירת מגורים מזכה) ממילא חייבים במס שבח, כיוון שאינם זכאים לפטור ממס השבח.
חשוב לציין כי שיעור מס השבח שחל על יחידים נקבע בסעיף 48א(ב)(1) לחוק – "יחיד יהיה חייב במס על שבח ריאלי בשיעור כאמור בסעיף 121 לפקודה, בשיעור של עד 25%" ואולם, לגבי נכסי מקרקעין שאינם "דירת מגורים מזכה", חישוב המס לגביהם יעשה בהתאם לחישוב הלינארי, וכך לדוגמא אם המקרקעין נרכשו לפני 7/11/2001 שיעור מס שהשבח יכול להגיע גם ל- 35% (ובמקרים מסוימים אף מעבר לכך).
חשוב לציין כי שיעור המס שנקבע בסעיף הינו "עד לשיעור של 25%", משמע יתכן שיהיה גם פחות, ובכן – כיצד ניתן להגיע לשיעור מס שבח הנמוך מ- 25% ?
ידוע כי מס שבח הינו מקדמה על חשבון מס הכנסה, ואכן באמצעות שימוש מושכל בהוראות פקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") ישנן דרכים שעשויות להפחית את שיעור המס ועמו את חבות מס השבח:
הגשת דו"ח שנתי למס הכנסה בגין שנת המכירה – אם באותה שנה למוכר לא היו הכנסות, או שהיו לו הכנסות נמוכות, כך ששיעור המס לגביהן נמוכים משיעורי מס השבח (שחושב) יתכן והוא יוכל להקטין את נטל מס השבח הן באמצעות שימוש במדרגות המס הנמוכות והן באמצעות ניצול נקודות הזיכוי שלא נוצלו על ידו. בנוסף, אם למוכר מלאו 60 שנים, למרות שהמכירה היא הכנסה הונית הוא יהנה משיעורי המס החלים על הכנסה מ"יגיעה אישית", משמע – חישוב המס לגביו יתחיל ממדרגת המס בשיעור של 10%.
פיצול השבח – בני זוג המוכרים נכס מקרקעין בגינו נצמח שבח החייב במס, יכולים לבקש לפצל את השבח ביניהם. פיצול השבח גורם לכך שכל אחד מבני הזוג ממוסה על פי חלקו, וכך במקרה ששני בני הזוג, או לפחות אחד מהם, בעלי הכנסות נמוכות, יוכלו לנצל את מדרגות המס הנמוכות ואת נקודות הזיכוי שלא נוצלו על ידי מי מהם (לאחרונה אף יצא חוזר מיוחד מרשות המיסים המפשט את ההליך).
קיזוז הפסד הון – שבח הינו מקרה פרטי של רווח הון, ולכן – אם בוצעה מכירה של נכס מקרקעין ונוצר בגינה שבח, ומצד שני למוכר התהווה הפסד הון, למשל: ממכירת ני"ע בבורסה, או ממכירת נכס הון אחר, הוא יכול לבקש לקזז את השבח מאותו הפסד הון שהתהווה לו. באמצעות פעולת קיזוז זו הוא מפחית את השבח וכך מפחית את חבות מס השבח.
פריסה של השבח על פני מספר שנים – סעיף 48א(ה) לחוק קובע את הזכאות לפריסת שבח מקרקעין: "המוכר רשאי לבקש כי המס על השבח הריאלי יחושב כאילו נבע בחלקים שנתיים שווים, תוך תקופה שאינה עולה על ארבע שנות מס… והמסתיימת בשנה שבה נבע השבח". פריסת השבח מאפשרת למוכר, שבחישוב המס על כלל הכנסותיו, נמצא במדרגת מס הנמוכה ממדרגת המס הגבוהה ביותר, להתחייב במס בשיעורי מס מופחתים, לפי מדרגות המס הנמוכות, עד ארבע פעמים (כמספר השנים לגביהן מבוקשת פריסת השבח) במקום פעם אחת בחישוב רגיל, וכמו כן להפחית את החבות במס בשווי נקודות הזיכוי להן הינו זכאי, ככל שאלו לא קוזזו כנגד הכנסותיו שלא משבח מקרקעין. ההיגיון העומד מאחורי ההוראה, המאפשרת את פריסת שבח המקרקעין, הינה העובדה שהשבח נצמח על פני כל השנים בהן הוחזק נכס המקרקעין על ידי המוכר ובהתאם, המחוקק הקנה למוכר את הזכאות לחישוב המס בפריסה לתקופה עד 4 שנות מס המסתיימות בשנת המכירה. היתרון בחישוב המס בפריסה, הינו משמעותי יותר ככל שמדובר במוכר ששיעור המס השולי על הכנסותיו נמוך ממדרגת המס הגבוהה ביותר ושגילו מעל 60 (מגיל 60 שיעור מס התחלתי של 10% במקום שיעור מס התחלתי של 30% החל על מוכר שגילו מתחת לגיל 60).
קיזוז הפסד עסקי – בהתאם להוראות פקודת מס הכנסה הפסד עסקי שוטף ניתן לקיזוז כנגד כל מקור הכנסה, לרבות שבח. לכן, אם בשנת מכירת נכס המקרקעין התהווה הפסד עסקי שוטף, ניתן יהיה לקזזו מהשבח ובכך להפחית את חבות מס השבח.
סיכום, ניתוח ויישום
אפשר וכדאי (עד כמה שניתן) לתכנן את מועד מכירת נכס המקרקעין.
כפי שצוין לעיל, האפשרויות שנסקרו לעיל מחייבות הגשת דו"ח שנתי למס הכנסה (לשנת המכירה, או יותר), דבר המצריך בחינה מדויקת ומדוקדקת שמא התועלת שהיא החיסכון בחבות מס השבח תהיה קטנה מהחובות שעלולים לצוץ למס הכנסה בעת הגשת הדוח השנתי.
ראוי לבחון כל מקרה לגופו ולבדוק עבורו את המתווה הטוב ביותר שעשוי לחסוך במס השבח.
המאמר לעיל אינו מהווה חוות דעת משפטית, המלצה או ייעוץ מקצועי. כמו כן, יתכן והמאמר אינו עדכני או מדויק ואין להסתמך על האמור לעיל מבלי להיוועץ טרם עם משרדנו.
משרד רואה החשבון זיו אלון ישמח לסייע ולהעניק לכם סיוע מקצועי בנושא מיסוי מקרקעין.
ליצירת קשר עם משרדנו, לחץ כאן.